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西安飲食股份公司內(nèi)部控制體系建設(shè)芻議

賈 佳

（西安科技大學 西安西科產(chǎn)業(yè)發(fā)展有限公司 陜西西安 710054）

【摘 要】本文闡述了飲食公司內(nèi)部控制體系的建設(shè)情況，分析了存在問題，探討了飲食公司內(nèi)部控制實施情況的啟示并提出了相關(guān)建議。要完善公司治理結(jié)構(gòu)，創(chuàng)造良好的內(nèi)控環(huán)境；強化發(fā)展戰(zhàn)略管理，為內(nèi)部控制指明方向；加強人力資源管理，為形成良好的內(nèi)部控制提供保障；提升全面預算管理水平，促進公司持續(xù)健康發(fā)展；有效管控內(nèi)部信息傳遞，優(yōu)化公司經(jīng)營管理決策。

【關(guān)鍵詞】內(nèi)部控制；飲食公司；應用；核心業(yè)務

一、飲食公司內(nèi)部控制體系的建設(shè)情況

西安飲食股份公司于1997年4月30日在深交所上市，目前是西北地區(qū)最大的餐飲企業(yè)。自組建集團公司以來，飲食公司就開始著手內(nèi)部控制制度的建設(shè)。先后圍繞資產(chǎn)管理、資金管理、采購管理、生產(chǎn)與食品管理、銷售業(yè)務等主要業(yè)務建立起一系列內(nèi)部控制制度。但這些制度的實施目標、制定程序、實施規(guī)范不夠規(guī)范。隨后，根據(jù)深交所上市公司內(nèi)部控制指引，公司對已建立的內(nèi)部控制制度進行了整改，形成了一套比較規(guī)范的公司內(nèi)部控制制度。

2010年11月，公司成立了企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系貫徹實施領(lǐng)導小組，對企業(yè)內(nèi)控體系進行了一次全面的規(guī)范和完善工作。聘請了陜西華匯會計師事務所作為咨詢機構(gòu)，協(xié)助領(lǐng)導小組進行內(nèi)部控制體系的建設(shè)。先后對公司本部關(guān)鍵業(yè)務管理活動進行了深入調(diào)研，全面梳理了財務、采購、生產(chǎn)、經(jīng)營、信息等專業(yè)領(lǐng)域的業(yè)務流程和制度體系，并提出了完善制度、改進業(yè)務流程的意見與建議。

2011年，公司比照企業(yè)內(nèi)部控制指引中的18個具體應用指引，對自己根據(jù)深交所上市公司內(nèi)部控制指引建立起的公司內(nèi)部控制體系與之進行了逐一對比，進行了整改，并在所屬分公司、子公司進行全面推廣。

二、飲食公司內(nèi)部控制體系建設(shè)中的問題

本文以控制理論為指導，基于內(nèi)部控制應用研究在公司層面上的共性以及研究成果的普遍適用性考慮，在實地考察和廣泛搜集資料的基礎(chǔ)上，結(jié)合COSO五要素框架以及我國企業(yè)內(nèi)部控制配套指引的要求，對飲食公司內(nèi)部控制實施情況進行分析，發(fā)現(xiàn)該公司在內(nèi)部控制的建設(shè)和實施中存在以下問題:

1、公司治理結(jié)構(gòu)不合理，難以形成有效的制衡機制

飲食公司雖然是上市已近16年的公司，但在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，截止2012年2月，飲食公司的董事會成員共有9人，其中獨立董事3人。經(jīng)理層成員中，3/5為公司董事（非獨立董事），副總經(jīng)理和董事長由一人兼任。董事會與經(jīng)理層職務交叉重疊。飲食公司的最大股東是國有法人企業(yè)，股東大會選出的董事、監(jiān)事都具有濃厚的國有色彩，他們既要代表國家，為國有資產(chǎn)負責，又是企業(yè)中的一員，為職工等個人資產(chǎn)負責。

現(xiàn)代企業(yè)區(qū)別于傳統(tǒng)企業(yè)的一點就在于所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離，這也是公司治理的核心。飲食公司雖然依照相關(guān)法律建立起了包括股東大會、董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層四個部分的公司治理結(jié)構(gòu)。但從現(xiàn)實的角度來看，現(xiàn)有的公司治理結(jié)構(gòu)并沒有形成有效地制衡機制。這是因為飲食公司的治理結(jié)構(gòu)并沒有實現(xiàn)所有者與經(jīng)營者的分離，董事會和經(jīng)理層的職務相重疊，難以產(chǎn)生真正的委托代理關(guān)系。

2、發(fā)展戰(zhàn)略突出規(guī)模擴張，忽視核心競爭力的提升

飲食公司制定的《2011-2013發(fā)展規(guī)劃綱要》中提出飲食公司在2011-2013年的發(fā)展戰(zhàn)略是：要充分發(fā)揮上市公司優(yōu)勢，充分發(fā)揮上市公司融資功能，以老字號品牌為依托，“東西拉長、南北布點”，大力發(fā)展大型旗艦店、中型特色店和單一特色品種“三百工程”，堅定不移的做大做強餐飲主業(yè)，創(chuàng)新發(fā)展模式，促進主業(yè)轉(zhuǎn)型升級；繼續(xù)實施項目帶動戰(zhàn)略，發(fā)展經(jīng)營網(wǎng)點，大幅度擴大餐飲主業(yè)的市場占有率和發(fā)展區(qū)域，提升公司主業(yè)盈利能力，增強公司的可持續(xù)發(fā)展能力；實現(xiàn)跨越式發(fā)展目標，力爭在中國餐飲行業(yè)的排名進入前10強。

從飲食公司2012年年報可知，公司全年實現(xiàn)營業(yè)收入65,859.74萬元，較上年同期67,197.50萬元減少1,337.76萬元,下降1.99%；其中餐飲服務實現(xiàn)營業(yè)收入57,495.96萬元,較上年同期下降2.77%,實現(xiàn)工業(yè)化生產(chǎn)制造收入5,083.52萬元,較上年增長6.20%,實現(xiàn)其他收入3,280.26萬元,與上年同期基本持平。由此可見，公司發(fā)展戰(zhàn)略的實施并不理想。

分析飲食公司發(fā)展戰(zhàn)略實施結(jié)果不夠理想的原因，除了企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境因素的影響外，飲食公司的發(fā)展戰(zhàn)略存在的主要問題是發(fā)展戰(zhàn)略突出規(guī)模擴張，忽視核心競爭力的提升。

飲食公司2011至2013年的發(fā)展戰(zhàn)略主要是通過不斷向外發(fā)展經(jīng)營網(wǎng)點，擴大市場的占有率和發(fā)展區(qū)域，最終實現(xiàn)進入中國餐飲業(yè)前10強的戰(zhàn)略目標。簡單的說，飲食公司的發(fā)展戰(zhàn)略就是要以規(guī)模擴張的方式，最大限度的占領(lǐng)市場。這樣的發(fā)展戰(zhàn)略，偏重于對市場機會和企業(yè)的定位，而對企業(yè)的核心競爭力是什么以及如何培育不夠明確。然而，單純的規(guī)模擴張并不能夠帶來企業(yè)的發(fā)展，企業(yè)的發(fā)展主要依靠其核心競爭力以及雄厚的資金作支持。飲食公司在2011年曾通過公開發(fā)行股票的方式進行融資，最后卻以失敗收尾。同時，飲食公司中“老字號”企業(yè)由于設(shè)備陳舊等問題進行的更新改造已占用企業(yè)大量資金。所以，飲食公司現(xiàn)有的突出規(guī)模擴張的發(fā)展戰(zhàn)略是得不到充足的資金支持的。

3、人力資源結(jié)構(gòu)不合理，與公司內(nèi)部控制建設(shè)的要求不相適應

餐飲業(yè)是傳統(tǒng)的勞動力密集型產(chǎn)業(yè)，其特點是人員基數(shù)大，員工普遍學歷水平低，高素質(zhì)人才缺乏。在飲食公司中，其員工大多數(shù)是中技高中學歷，具有大專以上學歷的員工比例較小。各級經(jīng)營者中也很少是專門學習餐飲管理或企業(yè)管理的，更多的是憑借在該行業(yè)摸爬滾打多年的經(jīng)驗進入管理行列。公司員工主要可分為管理人員、技術(shù)人員（包括生產(chǎn)技術(shù)人員和一般技術(shù)人員）和服務人員。相對于服務人員和生產(chǎn)技術(shù)人員而言，管理人員和一般技術(shù)人員所占比例較小，高級管理人員和高級技術(shù)人員的比例更是非常小，他們是關(guān)鍵崗位人員。飲食公司員工情況如表1：

表1 飲食公司員工情況

資料來源：飲食公司2012年年度報告，飲食公司董事會，2013年4月。

飲食公司在人力資源方面的主要問題是企業(yè)高學歷、高素質(zhì)的人才比重較低，沒有建立內(nèi)部控制的專業(yè)人才，人力資源結(jié)構(gòu)不合理，難以與企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)和實施相適應。飲食公司內(nèi)部控制建設(shè)和實施的每個環(huán)節(jié)都需要有專業(yè)的人力配置進行配合，沒有專業(yè)的內(nèi)部控制人員就難以建立出健全的內(nèi)部控制體系，各業(yè)務環(huán)節(jié)缺乏高素質(zhì)人才也就不能確保內(nèi)部控制的有效實施。沒有合理的人力資源構(gòu)成，人才儲備不足，再好的內(nèi)部控制制度也只是空談，最終可能導致企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略難以實現(xiàn)。

4、預算編制方法落后，執(zhí)行缺乏有效控制

飲食公司的預算管理模式存在的問題主要體現(xiàn)在預算編制方法落后和預算執(zhí)行缺乏有效控制。

飲食公司在預算編制方法上采取傳統(tǒng)的年度固定增量預算法，以往年的歷史數(shù)據(jù)為依據(jù)，按預算期內(nèi)一定的增長率和節(jié)約率來編制預算；該公司采取的年度固定增量預算法，是以往年的歷史數(shù)據(jù)為依據(jù)，按預算期內(nèi)固定的增長率和節(jié)約率來編制預算。這種方法的優(yōu)點是比較簡單，便于操作。但因為以往年的歷史數(shù)據(jù)為依據(jù)，企業(yè)在編制預算時就要假設(shè)上一年度的各項經(jīng)濟業(yè)務在編制預算當年仍然發(fā)生，各項成本費用的支出也都是合理的、必須的。這就有可能保護落后，使一些不必要的開支合理化，不利于調(diào)動各單位增收節(jié)支的積極性，也不利于企業(yè)的長遠發(fā)展。

飲食公司對預算的執(zhí)行情況采取“旬盤制”進行控制，即每月的上、中、下旬進行盤點。雖然對預算的執(zhí)行情況進行了頻繁的盤點，但沒有制定相應的控制目標。僅有年度的預算計劃，沒有細化到每個月份，每個季度。這樣頻繁的進行盤點，沒有相應的控制目標進行分析反饋，更多是上級領(lǐng)導的主觀判斷。無法對預算執(zhí)行進行考核，就無法實現(xiàn)對預算執(zhí)行的控制，從而導致預算執(zhí)行不力，預算目標難以實現(xiàn) 。

5、信息與溝通制度不規(guī)范，反饋機制不完善

飲食公司建立了《重大信息內(nèi)部報告制度》、《反舞弊及舉報制度》、《內(nèi)部報告管理及審核辦法》等制度，以促進企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理信息在內(nèi)部各管理層級之間的有效溝通和充分利用。但通過對相關(guān)制度的分析發(fā)現(xiàn)，飲食公司的信息與溝通制度還不規(guī)范，只是對內(nèi)部報告的內(nèi)容進行了大致劃分，在內(nèi)部報告的形成過程中并沒有根據(jù)各級管理層的需要，結(jié)合預算標準，層層分解，建立起一套級次分明的內(nèi)部報告標準體系，各職能部門也就難以明確自己的目標?？梢哉f，現(xiàn)有的內(nèi)部報告管理并不能為企業(yè)提供及時、有效的信息，不利于企業(yè)進行差異分析。

公司的內(nèi)部信息傳遞主要以工作匯報、例會和財務報表方式為主。這幾種信息傳遞方式比較陳舊，存在一定局限性，非常容易造成錯誤和信息傳遞不及時的情況，不能適應企業(yè)的發(fā)展要求。在與員工訪談時了解到，各級管理層對于各種信息傳遞方式要達到的溝通目的不夠明確。就例會而言，現(xiàn)已成為了領(lǐng)導向員工傳遞信息的場合，忽略了例會用來促進不同部門間的交流以及員工對自身工作情況進行反饋的目的。飲食公司注重信息自上而下的傳遞，忽略了信息自下而上的傳遞，反饋機制不夠完善。企業(yè)內(nèi)部控制的建設(shè)和實施，最先發(fā)現(xiàn)問題的都是執(zhí)行層，信息反饋渠道不暢，管理層就無法及時評價決策的正確與否，當損失出現(xiàn)時，往往也就無法補救了。

6、內(nèi)部審計機構(gòu)不健全，監(jiān)督范圍不全面

飲食公司在實施內(nèi)部審計工作時，更加注重對財務指標的審計。

由于公司治理結(jié)構(gòu)的不合理，經(jīng)理層與董事會高度重合，內(nèi)部審計部門對經(jīng)理層的監(jiān)督形成了“自己監(jiān)督自己”的情況，內(nèi)部審計失去了其應有的獨立性。所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)不分離，所有者對經(jīng)營者的經(jīng)營情況進行監(jiān)督也就失去了意義。

飲食公司的內(nèi)部審計監(jiān)督范圍只涉及了以財務指標為主的財務審計，監(jiān)督范圍不夠全面。根據(jù)COSO五要素的要求，內(nèi)部控制并不僅僅是對財務數(shù)據(jù)的分析和審計，而是要落實到企業(yè)運行的每個環(huán)節(jié)中去。就成本而言，應當對與成本有關(guān)的各個環(huán)節(jié)（采購、生產(chǎn)、配送等）進行審計監(jiān)督，而不僅是在月末對于成本相關(guān)的財務指標進行分析。

三、完善飲食公司內(nèi)部控制體系和建議

內(nèi)部控制體系在我國企業(yè)的建設(shè)和實施是一個長期的過程?？梢哉f，由于企業(yè)所處環(huán)境的不斷變化，所面臨的問題不斷更新，不存在一套完美的、可以解決所有問題的內(nèi)部控制系統(tǒng)。管理者們必須通過不斷地學習、不斷地實踐來完善自己所處企業(yè)的內(nèi)部控制體系。下面是對飲食公司改進內(nèi)部控制建設(shè)與實施的一些建議。

1、完善公司治理結(jié)構(gòu)，創(chuàng)造良好的內(nèi)控環(huán)境

針對飲食公司治理機構(gòu)不合理的情況，建議采取的主要對策有：

（1）加強對“兩會一層”運行效果的評價。對“兩會一層”運行效果的評價，重點要關(guān)注決策、執(zhí)行和監(jiān)督相互分離、形成制衡的機制是否形成，監(jiān)事會、審計委員會是否有效地履行了自身的職能，董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層在公司內(nèi)部控制建設(shè)中各自的作用是否得到有效的發(fā)揮。

（2）要建立獨立的內(nèi)部控制機構(gòu)。內(nèi)部控制機構(gòu)要對飲食公司內(nèi)部控制的建設(shè)和實施負責，對內(nèi)部控制的建設(shè)和實施工作進行劃分，責任到個人。同時，飲食公司還應引進高素質(zhì)的內(nèi)部控制管理人才，以確保公司內(nèi)部控制建設(shè)和實施的順利進行，達到提升企業(yè)效率，實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略的目的。

（3）加強對企業(yè)高管人員任職資格和履職情況的評價。對企業(yè)高管人員任職資格和履職情況的評價，重點要關(guān)注公司董事、監(jiān)事、經(jīng)理及其他高級管理人員的行為能力、經(jīng)營管理素質(zhì)是否符合任職資格，公司董事、監(jiān)事、經(jīng)理及其他高級管理人員的業(yè)績、勤勉義務等方面履職情況是否稱職。

2、強化發(fā)展戰(zhàn)略管理，為內(nèi)部控制指明方向

鑒于飲食公司的發(fā)展戰(zhàn)略注重規(guī)模擴張，忽略核心競爭力的提升，故而飲食公司應采取的對策主要有：

（1）科學制定發(fā)展戰(zhàn)略。對飲食公司來說，要組織力量或借助智囊認真分析企業(yè)的外部環(huán)境，最重要的是要明確什么是企業(yè)的核心競爭力資源，提出如何培育核心競爭力的戰(zhàn)略策略。所謂核心競爭力是指企業(yè)中那些最基本的、不易被模仿的，并且能使企業(yè)長期在競爭中處于優(yōu)勢地位的資源和能力。要重視內(nèi)部控制對于提升企業(yè)核心競爭力的作用，將內(nèi)部控制與制定的發(fā)展戰(zhàn)略相結(jié)合，發(fā)展戰(zhàn)略的制定要將加強企業(yè)內(nèi)部控制作為一個目標。

（2）積極實施發(fā)展戰(zhàn)略。飲食公司的經(jīng)理層直接參與制定發(fā)展戰(zhàn)略，應當擔當發(fā)展戰(zhàn)略實施的領(lǐng)導者。經(jīng)理層應據(jù)戰(zhàn)略規(guī)劃，制定年度工作計劃。編制全面預算，并將年度預算細分為季度、月度預算。將年度預算目標完成情況納入績效考評體系。同時，還要注重培育與發(fā)展戰(zhàn)略相適應的企業(yè)文化，不斷優(yōu)化調(diào)整組織結(jié)構(gòu)，改進管理方式。

（3）加強戰(zhàn)略實施的過程監(jiān)控。飲食公司應建立發(fā)展戰(zhàn)略評估制度，加強對戰(zhàn)略制定與實施的事前、事中和事后評估。并根據(jù)監(jiān)控的情況持續(xù)優(yōu)化發(fā)展戰(zhàn)略，以便公司在內(nèi)外部環(huán)境發(fā)生重大變化時，及時進行戰(zhàn)略調(diào)整，實現(xiàn)戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型。

3、加強人力資源管理，為形成良好的內(nèi)部控制提供保障

在對人力資源進行開發(fā)時，飲食公司應該通過多種形式來促進高層管理人員、專業(yè)技術(shù)人員以及企業(yè)一般人員的知識更新，不斷提升企業(yè)的整體服務效能。同時，在市場需求、人力資源結(jié)構(gòu)、公司發(fā)展戰(zhàn)略、新食品技術(shù)等因素綜合分析的基礎(chǔ)上，適量引進中高層次的技術(shù)、管理人才，特別是內(nèi)部控制方面的專業(yè)人才，從而提升公司人力資源結(jié)構(gòu)的質(zhì)量。要明確培訓對于提升人力資源競爭力的意義，采取講授、研討、案例研究、工作指導、網(wǎng)絡(luò)培訓等多種方式進行人才的知識更新，不斷提升人力資源的競爭力，從而實現(xiàn)人才的持續(xù)使用。

4、提升全面預算管理水平，促進公司持續(xù)健康發(fā)展

通過對飲食公司預算管理情況的分析，飲食公司應健全預算管理體制，建立專門的預算管理部門。在預算編制方法的選擇上，鑒于現(xiàn)使用的固定增量預算法存在較多弊端，公司可以采用零基預算法進行預算編制。零基預算法是對任何一個預算期或者預算項目，都不以現(xiàn)有的預算為基數(shù)，從零開始，完全依照經(jīng)營需要來編制預算。這種方法可以壓縮不必要的費用開支，充分發(fā)揮各級管理人員的積極性和創(chuàng)造性，促使預算的執(zhí)行部門精打細算，合理使用資金和資源。

飲食公司預算的執(zhí)行缺乏有效的控制，主要還是缺少預算考核的標準，對預算的執(zhí)行情況不能做到科學評價。所以，飲食公司首先應當建立起健全的預算執(zhí)行考核制度，定期實施考核，做到有獎有罰，獎罰分明。其次，要合理界定預算考核的主體和對象，做到執(zhí)行與考核相分離，并逐級進行考核。再次，要設(shè)計科學的預算考核指標體系，考核指標的設(shè)計要以定量為主，定性為輔。同時，考核指標還應盡可能的明確、清晰，具備可達到性和可控性。最后，對于預算考核的程序、標準、結(jié)果要客觀、公正、公開，要公平合理的執(zhí)行獎懲措施。

5、有效管控內(nèi)部信息傳遞，優(yōu)化公司經(jīng)營管理決策

飲食公司應認真研究其發(fā)展戰(zhàn)略、風險控制要求和業(yè)績考核標準，根據(jù)各管理層級對信息的需求和詳略程度，建立一套級次分明的內(nèi)部報告指標體系。內(nèi)部報告指標確定后應進行細化，層層分解，使企業(yè)中各責任中心及各職能部門明確自己的目標，以利于控制風險并進行業(yè)績考核。

應當建立嚴密的內(nèi)部報告流程，充分利用信息技術(shù)，將內(nèi)部報告納入企業(yè)統(tǒng)一的信息平臺，強化信息的集成與共享，構(gòu)建出科學的信息傳遞網(wǎng)絡(luò)體系，提高信息傳遞的及時性。飲食公司還應通過建立合理化建議和員工投訴管理制度和員工滿意度調(diào)查管理制度等來加強企業(yè)內(nèi)員工信息的反饋。通過設(shè)立員工信箱、開通匿名意見電話以及定期開展員工意見反饋會議等方式來暢通信息反饋渠道。還應注意供應商信息、客戶信息的反饋建設(shè)，及時獲取反饋信息，為公司內(nèi)部控制的建設(shè)與實施提供評價依據(jù)。

四、結(jié)語

內(nèi)部控制的建設(shè)是確保企業(yè)發(fā)展的一項不可忽略的措施，內(nèi)部控制一定要提升到企業(yè)的整體層面，與公司治理相結(jié)合，對企業(yè)的各項經(jīng)濟活動進行控制、不留空白，這樣才能幫助企業(yè)達到經(jīng)營管理目標。需要指出的是，內(nèi)部控制的建設(shè)是一個動態(tài)過程，需要企業(yè)根據(jù)所處環(huán)境不斷的調(diào)整，摸索出一套行之有效的，具有企業(yè)特色的內(nèi)部控制體系。因此，飲食公司的內(nèi)部控制建設(shè)之路還很長，需要在實踐中不斷地探索和完善。

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【作者簡介】

賈佳(1988-)，女，陜西省西安市人，助理會計師，現(xiàn)供職于西安西科產(chǎn)業(yè)發(fā)展有限公司。

（責任編輯 郭晨梅）